Normas sobre la contabilidad de las sociedades cooperativas

El patrimonio neto recoge este concepto y desarrolla los puntos que configuran los fondos propios de las sociedades cooperativas: el capital social y los fondos subornidados con vencimiento en la liquidación de la cooperativa, siempre que cumplan los requisitos que se desarrollan en las normas de ambos conceptos.

El patrimonio neto, que se registra en la cuenta del Capital Social Cooperativo, se divide en subcuentas entre aportaciones obligatorias, voluntarias y de socios colaboradores o adheridos.

El capital social determina el capital social mínimo con el que puede constituirse y funcionar la sociedad cooperativa o el capital social por debajo del cual la sociedad cooperativa se disolverá, y que aparece definido como tal en la Ley de Cooperativas.

Características básicas del capital social:

• Tiene carácter de permanencia o estabilidad, de manera que su reembolso o reducción está sometida a una serie de limitaciones impuestas por la ley y los estatutos de la sociedad cooperativa.
• Absorberá las posibles pérdidas sociales derivadas de la actividad de la sociedad cooperativa, en la forma establecida por la ley.
• Actúa como garantía de los acreedores sociales.
• Su disponibilidad queda sometida a una serie de limitaciones y requisitos legales de forma que, cuando se liquide la sociedad, los titulares se sitúan detrás de todos los acreedores comunes con respecto al reembolso de los fondos propios que les correspondan.

Junto a esto, el capital social cooperativo cuenta también con los siguientes aspectos específicos:

• No se puede usar para organizar el derecho de voto.
• No se usa para determinar el reparto de beneficios y la imputación de pérdidas. El resultado se distribuye en función de la participación de cada socio en la actividad cooperativizada.

Esta norma recoge el tratamiento de otras aportaciones de los socios no reintegrables que se califican como fondos propios, aunque no formen parte del capital social, siempre y cuando no constituyan contraprestación por la entrega de bienes o servicios prestados por la cooperativa, y que distinguen:

• Cuotas de ingreso de nuevos socios, en los términos legalmente establecidos.
• Aportaciones o cuotas que se exijan con la finalidad de compensar total o parcialmente las pérdidas de la sociedad cooperativa.
• Aportaciones o cuotas destinadas directamente a incrementar los fondos de reserva de la cooperativa.

Aquí se recogen los aspectos contables de los fondos de reserva específicos de las sociedades cooperativas. La distinción a efectos contables entre patrimonio neto y pasivo también determina el tratamiento contable de estos fondos, en concreto el Fondo de Reserva Obligatorio, que se califica como patrimonio neto o como pasivo dependiendo de si es exigible o no.

Este Fondo de Reserva Obligatorio constituye un fondo que se destina a la consolidación, desarrollo y garantía de la sociedad cooperativa, de manera que se califica como una reserva legal dentro de los fondos propios.

Aquí se regulan los aspectos contables de los fondos subordinados con vencimiento en la liquidación de la cooperativa. Este tipo de financiación para estas entidades provienen de la emisión de participaciones especiales a favor de socios o de terceros. Estas participaciones tienen carácter subordinado y se considerarán como capital social cuando su vencimiento no tenga lugar hasta la liquidación de la cooperativa.

El Fondo de Educación, Formación y Promoción son los importes obligatorios que deben constituirse en las cooperativas con el fin de que se apliquen determinadas actividades en beneficio de los socios, los trabajadores y la comunidad en general, de manera que su dotación se considera un gasto para la cooperativa.

Se contabiliza como un pasivo corriente o no corriente en función de su vencimiento, en una agrupación independiente. Respecto a su movimiento, en la cuenta de pérdidas y ganancias se abre una partida en la que se refleja la dotación al Fondo, las subvenciones, donaciones u otras ayudas de forma desagregada, y las sanciones que deban imputarse al mismo.

Esta norma prevé que el resultado del ejercicio económico de las sociedades cooperativas se determinará de acuerdo con los principios y normas recogidos en el Plan General de Contabilidad o en el Plan General de Contabilidad para Pymes (PGC-Pymes), según proceda, así como los criterios contenidos en las normas de la orden Orden EHA/3360/2010.

De igual manera, la elaboración de la cuenta de pérdidas y ganancias de las sociedades cooperativas se harán de acuerdo al Plan General de Contabilidad o al PGC-Pymes.

Para las adquisiciones de bienes a los socios la norma cuenta con un tratamiento contable específico para los supuestos en que los socios intervienen como suministradores de bienes, como ocurre en el caso de las cooperativas agrarias y de aquellas que comercializan los productos de los socios o del aprovisionamiento.

Cuando la cooperativa adquiere bienes a los socios, lo hace al precio de venta a terceros, una vez deducidos los gastos necesarios para realizar la venta y, en su caso, los necesarios para transformar los bienes adquiridos (valor neto realizable). Esto provoca un tratamiento especial en la valoración de las adquisiciones de bienes a los socios para la gestión cooperativa, especialmente en los casos en los que el precio de adquisición se fija en función de circunstancias futuras y, de forma particular, cuando las leyes de cooperativas de las distintas Comunidades Autónomas impongan un límite a dicho precio, o cuando se pacte que el precio de adquisición no pueda superar el valor neto realizable u otro valor.

El tratamiento contable previsto para las adquisiciones de servicios de trabajo a los socios y a los trabajadores es específico para los supuestos en que los socios intervienen como suministradores de servicios (como ocurre en las cooperativas de trabajo asociado).

La valoración se realizará por el precio de adquisición que corresponda al servicio prestado, aplicándose, en su caso, las reglas del punto anterior.

El reconocimiento del gasto de personal atenderá a la corriente real asociada a los citados servicios independientemente de la corriente financiera, de manera que los anticipos se considerarán gasto de dicho ejercicio sin perjuicio de que las retribuciones finales de los socios trabajadores pudieran cuantificarse teniendo como base el resultado del ejercicio económico, de acuerdo con lo que dispongan los estatutos sociales o mediante acuerdo de la Asamblea General.

Recoge el tratamiento contable de los ingresos consecuencia de las entregas de bienes o de la prestación de servicios cooperativizados, realizados en términos de compensación de costes cuando un socio interviene como cliente de la cooperativa.

Cuando no tengan el carácter de actividades ordinarias, para el registro de estas operaciones se creará un desglose en la cuenta de pérdidas y ganancias con la siguiente denominación: “Ingresos por operaciones con socios”, que formará parte de la partida 5 “Otros ingresos de explotación”.

Esta norma se dedica a la distribución de resultados, para lo que cuenta con tres apartados según la incidencia en las cuentas anuales de la aplicación de los beneficios y de las pérdidas de las sociedades cooperativas, así como el tratamiento contable de las aportaciones al Fondo de reconversión de resultados.

Cuando la cooperativa obtiene beneficios, se distribuirá de la siguiente forma:

• Primero, los porcentajes acordados para la cuantificación del posible reparto al Fondo de Reserva Obligatorio y a la dotación al Fondo de Educación, Formación y Promoción.
• Segundo, el beneficio resultante de la deducción de las aportaciones a los fondos anteriores, se destinará, según lo establecido en los estatutos o lo acordado por la Asamblea General, al retorno cooperativo y remuneración discrecional de los socios.

Se aplica en aquellas cooperativas que tengan incluida en sus estatutos sociales la obligación de aportar de forma periódica recursos a un “Fondo de Reconversión de Resultados”.

Cuando el resultado del ejercicio resulte en pérdidas, el importe se aplicará en el ejercicio siguiente registrándose en la partida “Resultados negativos de ejercicios anteriores” del epígrafe “Resultados de ejercicios anteriores”, dentro de la sub-agrupación “Fondos propios” del patrimonio neto del balance.

El importe de la partida “ Resultados negativos de ejercicios anteriores” se compensará;

• Primero con cargo a las reservas voluntarias.
• Segundo, con cargo al Fondo de Reserva Obligatorio.
• Tercero, la cuantía restante será imputada a las distintas clases de socios de la cooperativa.

Esta norma cuenta con dos apartados para reflejar la incidencia en las cuentas anuales de la aplicación de beneficios y pérdidas de las sociedades cooperativas. De manera que regula las reglas generales de registro del gasto por impuesto sobre beneficios que grava el resultado cooperativo y extracooperativo.

El gasto por impuesto corriente es la cantidad que resulta de las liquidaciones fiscales del impuesto o impuestos sobre el beneficio relativas a un ejercicio, y se corresponde con la cancelación de las retenciones y pagos a cuenta, así como el reconocimiento de los pasivos y activos por impuesto corriente.

El gasto por impuesto diferido se corresponderá, en general, con el reconocimiento y la cancelación de los pasivos y activos por impuesto diferido, que se valorarán según los tipos de gravamen esperados en el momento de su reversión.

En esta sección se detalla la información adicional que las cooperativas deben incorporar a los modelos normal y abreviado de la memoria de las cuentas anuales, de acuerdo a los modelos establecidos en el Plan General Contable o en el PGC-Pymes. Para ello se incorporan como anexos I y II los modelos normales y abreviados de balance, cuenta de pérdidas y ganancias, estados de cambios en el patrimonio neto y el modelo normal de estado de flujos de efectivo adaptados.

Los modelos de tablas se pueden encontrar en la norma original publicada en el BOE.

Esperamos que esta guía de las normas sobre la contabilidad de las sociedades cooperativas os haya resultado de utilidad. En cualquier caso, siempre os recomendamos buscar la ayuda de un buen asesor contable para llevar de manera adecuada la contabilidad de la empresa.